שד' דוד המלך 1 (ככר רבין) תל אביב, טלפון: (03)6098182
כניסה ללקוחות המשרד כניסה ללקוחות המשרד צרו קשר צרו קשר הוסף למועדפים הוסף למועדפים עמוד ראשי עמוד ראשי
SHAY HAREL - CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANTS (Isr) , שי הראל – רואי חשבון
פורום רואה חשבון עדכונים לקוחות הנחיות ללקוח החדש שי הראל - רואה חשבון

ביטול כללי הפטור ממילוי טופס 101 מידי שנה והחלת כללים חדשים למילוי

ביטול כללי הפטור ממילוי טופס 101 מידי שנה והחלת כללים חדשים למילוי

טופס 101 אלקטרוני

בימים אלו רשות המיסים פרסמה את הודעתו של ד"ר חיים גבאי – סמנכ"ל בכיר שומה וביקורת, מיום 20 בפברואר, 2012, למעבידים הממוכנים ולפקידי השומה (להלן: "הודעת רשות המיסים"), שעיקריה הינם כדלקמן:

1.       תקנה 2(ה) לתקנות מס הכנסה (ניכוי ממשכורת ומשכר עבודה), התשנ"ג-1993 (להלן: "התקנות") קובעת:

"הוכיח מעביד להנחת דעתו של הנציב, כי  הוא מנהל את חישובי המשכורת ואת הניכויים ממנה באמצעות מיכון, וכי הוא מנהל מעקב ממוכן על השינויים במצבם המשפחתי של עובדיו, על גיל הילדים שבעדם זכאי העובד לנקודת זיכוי ועל הצהרת העובד על עבודת בן זוגו, רשאי הנציב לאשר לו להימנע ממילוי כרטיס העובד כאמור בתקנות משנה (א) עד (ד) והמעביד ינהג במקום זאת לפי הוראות הנציב".

הנציב קבע בזמנו כללים להפעלת תקנה זו. עפ"י כללים אלו הוצאו אישורים למעבידים.

2.       לפי הודעת רשות המיסים, בהמשך למאמצים הנעשים כל העת על מנת לשפר ולייעל את תהליכי העבודה הקיימים ברשות המיסים מול גורמי חוץ בכלל ומול ציבור המעבידים בפרט, ובהתחשב בעידן זה בו מעבידים רבים עוברים לניהול כח אדם ושכר ממוחשב, קיימת האפשרות להקל על מעבידים בתפעול ומילוי טופס 101 ונספחיו. לפיכך, הוחלט ברשות המיסים לעדכן את הדרישות בהתאם לשינויים שחלו במשק, ולקבוע כללים חדשים שיאפשרו למעבידים שיעמדו בתנאים שייקבעו להפיק את טפסי 101 ונספחיהם בצורה אלקטרונית, ולחסוך את מילוי כרטיס העובד כאמור בתקנות משנה 2(א) עד 2(ד) לתקנות. בהתאם לכך, ברוב המקרים מתייתר הצורך במתן פטור ממילוי טופס 101 מדי שנה.

3.       לאור האמור, בהתאם להודעת רשות המיסים:

*        כל האישורים שהוצאו למעבידים בנושא שבנדון תוקפם יפוג בתום שנת המס 2012.

החל מה-1.1.2013 כל המעבידים חייבים לדרוש מעובדיהם מילוי טופסי 101 עפ"י תקנה 2 לתקנות.

*        החל מפרסום מכתב זה לא יאושרו פטורים נוספים ממילוי טופס 101 מידי שנה.

*        הכללים שנקבעו על-ידי הנציב בנושא בטלים ובמקומם יפורסמו כללים חדשים.

חיוב כהכנסת עבודה של תשלום הוצאות אש"ל בחו"ל לעובד שלא הוציא הוצאות אלו בפועל

1. תמצית ורקע עובדתי

גריידי יצחק (להלן: "המערער") הינו שוחט שנשלח לחו"ל לצורך שחיטת בשר, כעובד שכיר של מספר חברות המייבאות בשר כשר מחו"ל. גריידי אלונה, אשת המערער, הינה בן הזוג הרשום. המערער קיבל תשלום במזומן עבור דמי אש"ל לכיסוי הוצאותיו בחו"ל, וזאת יחד עם שכרו החודשי עבור העבודה בחו"ל. בימי החול המערער קיבל מקום לינה וכלכלה ללא תשלום מהמפעלים איתם עבד בחו"ל ורק בסופי שבוע לן בבתי מלון והשתמש בדמי האש"ל שניתנו לו.

בית המשפט המחוזי בירושלים דן בשאלת החיוב במס כהכנסת עבודה תשלום הוצאות אש"ל לעובד, הנשלח לחו"ל בעבור תקופת עבודתו שם, מבלי שהוצאות האש"ל הוצאו על ידו בפועל.

בית המשפט דחה את הערעור וקיבל את עמדת המשיב, לפיה סכומי אש"ל בחו"ל לעובד, שלא הוצאו בפועל, יחויבו במס כהכנסה מעבודה.

2. טענות הצדדים

2.1 טענות המערער

המערער טען כי דמי האש"ל פטורים ממס, וזאת, בין היתר, כי בתקנה 2 לתקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב-1972 (להלן: "תקנות הוצאות מסויימות") מצויה הכרה בהוצאות לינה ואש"ל עד רמה מסוימת ללא קבלות. מכאן כי מקבל התשלום זכאי לבחור את אופן השימוש בסכומים, ולהימנע מהוצאה בפועל. בנוסף, המערער טען כי על הכנסת עבודה, אין עורכים שומה לעובד אלא למעביד, ואם טעה המעביד וביצע את הניכוי הנובע מהתשלום במלואו, הוא הכתובת לגביית החסר.

2.2 טענות המשיב

המשיב טען כי אותו חלק מדמי האש"ל שלא ניתן ליחסו להוצאה הם בגדר הכנסה. המשיב נשען על הוראת ס' 2(2) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") וטען כי עולה הימנה שתשלומים מעין אלו, נחשבים הכנסה מעבודה לצורך מס. על פי הסעיף האמור, הכנסה מעבודה כוללת: "תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה". המשיב מוסיף כי החוק והתקנות מבהירים כי הניכוי יכול להיות מבוצע רק כאשר הוצאת האש"ל הוצאה בפועל ואין כוונת המחוקק להביא לכך שיהיה די בהגדרת המעסיק את ההוצאות כ"הוצאות אש"ל" כדי שיותר הניכוי. המשיב מפנה להוראת סעיף 17 לפקודה הקובעת כי הניכוי יבוצע לגבי הוצאות שיצאו בייצור ההכנסה, ולנוסח תקנות הוצאות מסוימות, שיצאו מכוח ס' 31 לפקודה, המבהירות כי ההוצאות המותרות לניכוי, הן רק הוצאות שהוצאו בפועל.

על יסוד הגישה האמורה, הפחית המשיב מימי השהיה של המשיב בחו"ל בשנים הנדונות בערעור (2000 עד 2003) את ימי סוף השבוע (2/7) ואת דמי האש"ל בגין הימים האחרים (ימי החול), ראה כהכנסה חייבת ביד המערער לפי סעיף 2(2) לפקודה, ובהתאם לכך הוצאו הצווים לשנות המס שבערעור.

3. דיון והכרעה

בית המשפט המחוזי דחה את הערעור וקבע כי לא יכול להיות ספק כי בדין הוכנסו סכומי האש"ל שלא ביטאו הוצאה בפועל לגדר ההכנסה מעבודה של המערער. ביהמ"ש מציין, שגם המשיב הבהיר כי אינו מבקש לסתור את האמור בתקנות לפיהן הוצאות נסיעה ושהייה בחו"ל מותרות בניכוי ואף חלקן מותר בניכוי ללא תיעוד (בגין קבלות) ואולם, הוא מדגיש כי כדי שיותרו הוצאות אלה בניכוי יש לבחון קודם כל אם היתה הוצאה. במקרה שלפנינו, המערער עצמו הבהיר כי קיבל בחינם את האוכל והלינה ולכן למעשה לא מתעוררת כלל שאלת הצורך בקבלות.

במקום בו לנישום השכיר אין הוצאות בגין המחייה, כל התשלומים שנותן לו המעביד לצורך זה, הינם חלק משכר העבודה. אין ספק כי אין בידי המעביד והמערער לשנות את מהות התשלומים שניתנו באמצעות כינוי התשלומים כ"דמי אש"ל פטורים ממס". הוראות הדין מעלות לבדיקה את התשובה לשאלה, אם היתה הוצאה בפועל. לכן, אם בסכומים שניתנו לא היה משום כיסוי הוצאות של המערער, מדובר בשכר מוסווה. עצם העובדה שהתקנות מורות כי הסכומים עד לתקרה מותרים בניכוי, אין בה כדי ללמד שלא נדרש שההוצאה תהא הוצאה בפועל.

בית המשפט התייחס לטענת המערער, לפיה היה מקום להוציא את השומה למעביד ולא לעובד, וקבע כי החריג המצוי בסעיף 134א לפקודה (ובתקנות שהותקנו מכוחו) לעניין חובת הגשת דוח על ידי יחיד, הקבועה בסעיף 131 לפקודה, פוטר רק אדם שקיבל משכורת ושנוכה ממנה מלוא המס לפי הוראות הפקודה. מכאן כי, במקום בו לא נוכה כל המס בגין הכנסת העבודה, קמה חובת הגשת הדוח. יתר על כן, וזה העיקר, מהבחינה העקרונית, החובה לתשלום המס בגין הכנסת עבודה חלה על העובד ולא על המעביד.

4. המלצות

לאור האמור בפסק הדין, מומלץ לבחון את נושא הטיפול בהוצאות אש"ל ללא קבלות אשר ניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו בחו"ל.

הקלות במגבלות הדילול לאחר ביצוע שינוי מבנה – הנחייה מקצועית של רשות המסים

בתחילת חודש פברואר 2012 פרסמה רשות המיסים את עמדתה בדבר הקצאת זכויות לבעלי מניות "חדשים" במהלך תקופת המגבלות הקבועה לאחר ביצוע מהלכים של שינויי מבנה: העברות נכסים תמורת מניות, מיזוגים ופיצולים. מדובר בהנחיה אשר משנה את מדיניות רשות המיסים ותאפשר את "העמקת" הדילולים האפשריים, תוך מתן אפשרות גדולה יותר לגיוס כספים ממשקיעים חדשים וזאת באופן של הרחבת היכולת לבצע הקצאות פרטיות.

1. רקע כללי

ככלל, ביצוע מהלך של שינויי מבנה על פי חלק ה2 לפקודת מס הכנסה מקנה הטבות במס באופן של דחיית אירוע המס ממועד ביצוע שינויי המבנה למועד המכירה בפועל (למעט חריגים).

הטבת המס מותנית, ברוב המקרים, בכך שהנכס המועבר/החברה המתמזגת יוחזק למשך תקופה של שנתיים ממועד שינוי המבנה (להלן: "תקופת המגבלות") על ידי החברה שקיבלה את הנכס (להלן: "החברה הקולטת") ובמקביל איסור על מכירת המניות החברה הקולטת על ידי בעלי מניותיה, וזאת על מנת לבטא את השמירה על הבעלות הכלכלית בנכס המועבר על ידי מי שהעביר אותו, תוך מניעת תכנוני מס של מכירת הנכס ו/או מכירת הבעלות בחברה הקולטת.

שינוי בבעלות בנכס המועבר או בחברה המחזיקה את הנכס בתוך תקופת ההטבות מהווה אירוע מס חייב והצדדים לשינוי המבנה ובעלי מניותיהם יחויבו במיסים לגביהם ניתנה דחיית המס, בתוספת הפרשי הצמדה וריבית ממועד שינוי המבנה ועד למועד התשלום בפועל.

יחד עם זאת, המחוקק היה ער לכך שלא ניתן לשמור על תקופת המגבלות באופן מלא ומוחלט, ועל כן נקבעו מספר אירועים שקיומם לא יפגע בתקופת המגבלות. בין האירועים הללו ניתן למנות מכירה של עד 10% מכלל הזכויות שהמעביר מחזיק מיד לאחר העסקה בחברה הקולטת (מגבלה זו לא תחול על מחזיקים מוסדיים ועל בעלי המניות מהציבור); הנפקה פרטית של עד 25% מההון הקיים למשקיע חדש לפני הכסף (20% אחרי הכסף), או הנפקה לציבור ורישום מניות בבורסה עד 49% מכלל הזכויות בחברה לאחר ההקצאה.

בעת ביצוע כל אחד מהאירועים כאמור, לא יראו בכך שינוי בזכויות לאחר שינוי המבנה, ובלבד שבשום מועד במהלך תקופת המגבלות, לא יפחתו זכויותיהם של מי שהיו בעלי זכויות בחברות המשתתפות בשינוי המבנה ערב ביצועו, מ-51% בכל אחת מהזכויות בחברה הקולטת, וכן לא יפחתו זכויות החברה הקולטת מ-51% בכל אחת מהזכויות בנכס המועבר/בחברה המועברת. כלומר, ניתן היה לבצע דילולים בכל אחת מהווריאציות כאמור, ואף לשלב ביניהן, ובלבד שלא תיפגע מגבלת העל, לפיה לא יפחתו זכויותיהם של בעלי המניות הראשוניים מ-51% מהון המניות של החברה לאחר הדילולים (להלן: "מגבלת העל"). יובהר, כי לגבי שינוי מבנה בהן משתתפות חברות עתירות מו"פ או במיזוגים מסוימים מגבלות הדילול מעט שונות ומאפשרות גמישות יותר גבוהה לכניסת משקיעים לאחר ביצוע שינויי מבנה.

היתרון בביצוע שינוי המבנה לפי חלק ה2 לפקודה הינו, שבמועד עסקת שינוי המבנה אין אירוע מס רווחי הון לבעלי המניות, תוך דחיית אירוע המס ללא מגבלה של זמן כלל וזאת עד למועד מכירת המניות המוקצות בפועל על ידי בעלי המניות.

2. הפרשנות המקובלת

הפרקטיקה המקובלת עד היום היתה, כי אפשרות ההקצאה הפרטית למשקיעים חדשים שלא היו בעלי זכויות בחברה תהיה, כאמור, עד 25% מההון הקיים (או 20% לאחר ההקצאה), למעט בחברות המוגדרות כחברות מחקר ופיתוח, כך שבשונה מהקצאה בבורסה המאפשרת דילול עד לכדי 49% מהון המניות בחברה לאחר ההקצאה, הקצאה למשקיע חדש אפשרית כאמור עד ל-20% מהון המניות בחברה לאחר ההקצאה.

3. הפרשנות המוצעת על ידי רשות המיסים

על פי הפרשנות החדשה של רשות המיסים, ניתן יהיה לבצע הקצאות פרטיות למשקיעים חדשים עד 49% מהון המניות בחברה לאחר ההקצאה, בדומה להקצאה בבורסה, כך שבכל פעם ניתן יהיה לבצע הקצאה פרטית למשקיע חדש של עד 20% לאחר ההקצאה, וזאת בכפוף למגבלת העל כאמור. ויודגש, ההקצאה הפרטית למשקיעים חדשים עד 49% מהון המניות החברה לאחר ההקצאה בדומה להקצאה בבורסה תהיה אפשרית, ובלבד שכל אחד מהמשקיעים החדשים לא יקבל יותר מ-20% מהון המניות החברה. כלומר, משקיע שהשתתף בהקצאה קודמת לא יוכל להשתתף בהקצאה נוספת (אפילו אם חלקו בהקצאה הקודמת היה נמוך מ-20%), שכן הוא אינו נחשב למשקיע חדש במועד ההקצאה הנוספת.

לאור העובדה, כי הפרשנות המוצעת על ידי רשות המיסים עלולה להוות קושי בגיוס משקיעים חדשים, למשל, משקיע שלא ניצל את מלא מכסת מלוא ה-20% בהקצאה קודמת, דהיינו – בוצעה לגביו הקצאה בשיעור נמוך מ-20%, רשות המיסים תאפשר לנישומים לבחור בין הפרשנויות ובלבד שיתמידו בבחירתם עד לתום תקופת המגבלות.

על פי רשות המיסים, מדובר בפרשנות שעולה בקנה אחד עם לשון החוק והיא מבטאת שינוי מדיניות לטובת ציבור הנישומים ואשר יש בה הקלה ביחס לפרשנות כפי שהיתה נהוגה קודם לכן. בנוסף, רשות המיסים מאפשרת להחיל את הפרשנות החדשה גם על שינויי מבנה שנעשו בעבר והם עדיין נמצאים תחת תקופת המגבלות. עוד יודגש, כי לא תתאפשר עקיפה של הפרשנות המקילה בהקצאה למשקיע חדש באמצעות הקצאה פרטית לצד קשור למשקיע קיים שכבר לקח חלק בהקצאה כמשקיע חדש במהלך תקופת המגבלות.

בשולי הדברים יוער, כי לא חל שינוי בהקלות הקיימות בתקופת המגבלות אשר חלות על פיצולים (הקצאה פרטית של עד 50%) או ההקלות הקיימות בשינויי מבנה אשר מעורבות בהן חברות עתירות מחקר ופיתוח, לגביהן קיימות הוראות דילול ספציפיות.

4. המלצות

אנו ממליצים לחברות שביצעו בשנתיים האחרונות שינויי מבנה בהתאם להוראות חלק ה2 לפקודה, וכן לחברות השוקלות לבצע שינוי מבנה לצורך גיוס הון, לבחון בשנית את האפשרויות העומדות כיום לאור הפרשנות המקילה של רשות המיסים.

נוסיף ונציין, כי גם לגבי מגבלות נוספות שקיימות כיום, ניתן לפנות לרשות המיסים לקבלת הקלות מיוחדות וזאת לאור עמדת רשות המיסים לעודד פעילות כלכלית ולמנוע חסמים משמעותיים לביצוע עסקאות כלכליות וגיוסי משקיעים.

מס התשומות בגין הוצאות משפט שהוצאו במסגרת הליך פלילי יותר בניכוי

בפרשת ירון כהן פיננסים בע"מ (ע"ש 1012-10) נדון עניינה של חברה אשר נגדה ונגד מנהלה הוגש כתב אישום, במסגרתו הואשמו השניים במשותף בעבירות בתחום הלבנת ההון. כתב האישום אף כלל אישומים נוספים כנגד מנהל החברה לבדו. בהסדר טעון עם רשויות התביעה הורשעו החברה ומנהלה בשורה של עבירות.

החברה טענה כי הוצאות הייצוג במשפט הפלילי הוצאו בתהליך ייצור הכנסתה ולכן ניתן לקזז את מלוא מס התשומות בגינן. מנהל מע"מ דחה את עמדת החברה מאחר ולעמדתו התרת קיזוז מס התשומות בגין הוצאות משפט בהליך פלילי למי שהורשע במסגרתו נוגדת את תקנת הציבור. כמו כן, הוצאות המשפט הינן הוצאות פרטיות שכן הוצאו בעיקר לצורך הגנה על האינטרסים של מנהל החברה.

בית המשפט קבע כי מס התשומות יותר בניכוי רק בגין הוצאות אשר עומדות בשלושה קריטריונים מצטברים: הראשון – הוצאות שהוצאו עבור ייצוג החברה, וכן הוצאות שהוצאו עבור ייצוג מנהלה אשר ניתן לייחס לחברה עצמה; השני – הוצאות ששימשו לשם קידום מפעלה של החברה או במהלך העסקים הרגיל שלה; השלישי – הוצאות שניתנות לניכוי על פי תקנות הציבור.

ביחס לקריטריון הראשון ציין בית המשפט כי כל אימת שהפעולה בגינן מואשם המנהל נעשו במהלך עסקי החברה, למען שמירת נכסיה או לטובת האינטרסים שלה, הרי שיש להתיר לחברה לנכות את מס התשומות בגין הוצאות המשפט לייצוג המנהל. בהקשר זה נקבע כי מבחן עזר יעיל, אם כי לא הכרחי, הוא האם, ביחס לאישום מסוים, כתב האישום הוגש כנגד החברה במקביל להגשת כתב אישום כנגד מנהלה.

לגבי הקריטריון השלישי קבע בית המשפט כי כאשר מדובר בתשלומים חוקיים שהולדתם בפעילות בלתי חוקית, יש להבחין בין הוצאות עונשיות לבין הוצאות משפט בהליך פלילי. הטעמים לאי התרתן בניכוי של הוצאות עונשיות (כגון: קנס עונשיים) הוא סיכול מטרות הענישה וש"לא יהא חוטא נשכר". ואולם, טעמים אלו אינם מתקיימים ביחס להוצאות משפט בהליך פלילי, שכן בית המשפט הוא הקובע במסגרת אותו הליך האם יוטלו סנקציות על הנאשם או לאו. יתרה מזו, הוצאות לייצוג נאשם בהליך פלילי מקדמות מדיניות בעלת חשיבות ציבורית והיא הזכות לייצוגו בהליך שכזה.

נוכח זאת, נקבע כי התרה בניכוי של הוצאות ייצוג בהליך פלילי, וזאת ללא תלות בשאלת הרשעתו של הנישום בהליך זה, סוג העבירה בה הוא נאשם או היסוד הנפשי שלו, אינה סותרת את תקנת הציבור.

לפיכך קבע בית המשפט כי יש להתיר לחברה את ניכוי מס התשומות בגין הוצאות המשפט שהוצאו עבורה, לרבות אלו שהוצאו עבור מנהלה ויוחסו לה, ואשר שימשו לצורך עסקיה.

אמנם פסק הדין עוסק באפשרות לקזז את מס התשומות בגין הוצאות משפט בהליך פלילי, אך נראה כי מסקנותיו תקפות גם ביחס לניכוי אותן הוצאות גם לעניין מס הכנסה.

חישוב נפרד לא ייערך כשקיימת תלות בין הכנסות של בני זוג

פקודת מס הכנסה קובעת כי יש למסות את הכנסותיהם של בני הזוג בשיטת החישוב המאוחד, אך מאפשרת לבצע חישוב נפרד על הכנסת בן הזוג שאינו רשום הנובעת מיגיעה אישית בעסק, משלח יד או עבודה לרבות ההכנסות שהוגדרו כהכנסה מיגיעה אישית בסעיף 1 לפקודה, ובלבד שהיא באה ממקור הכנסה בלתי תלוי במקור ההכנסה של בן הזוג השני (להלן: "דרישת אי התלות"). סעיף 66(ד) לפקודה מונה שלוש חזקות עובדתיות בהן יראו במקורות ההכנסה של בני הזוג כמקורות תלויים (להלן: "חזקות התלות") באופן שלא מאפשר להם לתבוע חישוב נפרד.

בפסק הדין שניתן על ידי בית המשפט העליון בפרשת קלס (ע"א 900/1) נקבע, כי חזקות התלות המנויות בסעיף 66(ד) לפקודה, הינן חזקות הניתנות לסתירה על ידי הנישום. לפיכך, במידה ואחת מחזקות התלות מתקיימת, רשאי הנישום לבקש חישוב נפרד, אם וככל שהצליח להוכיח כי על אף התקיימות החזקה לא התקיימה בפועל תלות בין מקורות ההכנסה.

לאחרונה, במסגרת פרשת מלכיאלי (ע"א 8297/09) נדרש בית המשפט העליון לשאלת מידת תחולתה של הלכת קלס. נזכיר כי בשנים האחרונות ניתנו מספר פסקי דין של בית המשפט המחוזיים בסוגיה זו אשר לא התוו מדיניות אחידה בעניין.

בית המשפט העליון קבע כי יש לפצל את סעיף 66(ד) לשני חלקים: החלק הראשון נוגע לדרישת אי התלות (יכולת השפעתו של בן הזוג האחד על תנאי העסקתו של בן זוגו השני), והחלק השני נוגע לחזקות התלות. בהתאם לפסק הדין, אמנם חזקות התלות אינן חלוטות והנישום רשאי לסתור אותן, אך אין בכך כדי לייתר את דרישת אי התלות. דרישה זו הינה חלוטה ואין לסטות ממנה. לפיכך, בכל מקרה בו מתקיימת תלות בין הכנסות בני הזוג ייערך חישוב מאוחד בלבד, ללא התחשבות בנחיצות המשרה או בנאותות השכר, ואף אם גובה ההכנסה של כל אחד מהם לא נבע משיקולי מס.

בית המשפט מציין כי אין בידיו לחרוג מלשון החוק ולפרשו באופן המתחשב בתכליתו, וזאת אף כי ברור כי במקרה זה הפרשנות כאמור עלולה להכביד על בני הזוג שעובדים, לפגוע בשיוויון ולעיתים אף בעקרון היסוד של גביית מס אמת.

לאור מסקנות פסק הדין נראה כי יקשה מאוד על בני זוג העובדים בעסק בבעלותם לבקש חישוב מס נפרד, שכן משעה שהוכח כי מתקיימת תלות, אין בידיהם לצאת מתחולת החישוב המאוחד. במקרה זה כל שנותר הוא ליהנות מההקלה המוגבלת בסעיף 66(ב) לפקודה (חישוב נפרד עד לסכום של כ-48,960 ₪ בשנת 2012 בהתקיים תנאים מסוימים).

נוסיף, כי לפסק הדין עשויות להיות השלכות לא רק על העתיד אלא גם על השנים הפתוחות. למיטב ידיעתנו, בכוונת הצדדים להגיש בקשה לדיון נוסף. נדאג לעדכנכם במידה ויחולו שינויים כלשהם בעתיד.

תקנות סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה) – החלה על שנת 2012

1.         רקע

א.      החוק סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה) התשס"ז-2007 (להלן: "החוק"), קובע הטבות שונות לתושבי "אזור קו עימות דרומי" ולמעסיקים תושבי האזור האמור.

"אזור קו עימות דרומי" הוגדר כדלקמן: היישובים אשר בתיהם, כולם או חלקם, שוכנים עד 7 ק"מ מגדר המערכת המקיפה את רצועת עזה (להלן: "יישובי עוטף עזה"), וכן יישובים ואזורים נוספים כפי שיקבע שר האוצר בצו, באישור ועדת הכספים של הכנסת, שמתקיימים בהם אותם השיקולים הביטחוניים שמתקיימים ביישובי עוטף עזה, בשל סמיכותם לגדר המערכת המקיפה את רצועת עזה.

ב.       במסגרת הוראת שעה לשנות המס 2007-2009 תוקן סעיף 11 לפקודה, ונוספו בו כל תושבי "אזור קו עימות דרומי" כזכאים לזיכוי ממס בשיעור של 25% מהכנסתם החייבת מיגיעה אישית עד לתקרה שנקבעה, זאת במקום זיכוי בשיעור של 13% שהיו זכאים לו לפני החקיקה האמורה.

ג.       כהוראת שעה לשנת 2010, נקבע במסגרת תיקון מס' 2 לחוק, כי מי שהיה תושב אזור קו עימות דרומי במשך כל שנת המס 2010, יהיה זכאי באותה שנה לזיכוי ממס בשיעור של 20% מהכנסתו החייבת מיגיעה אישית עד לסכום תקרה שנקבעה לעניין זה, בכפוף לעמידה בתנאים שנקבעו בסעיף 11 לפקודת מס הכנסה.

בעקבות הוספת היישוב "שדרות" ו"היישובים אשר בתיהם, כולם או חלקם, שוכנים עד 7 ק"מ מגדר המערכת המקיפה את רצועת עזה" כיישובים שתושביהם זכאים לזיכוי ממס בשיעור של 20% כאמור לעיל, נמחקו יישובים אלו מרשימת היישובים שתושביו זכאים לזיכוי ממס בשיעור של 13%.

ד.       במסגרת תקנות סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה) (הארכת תחולת סעיף 5(ב) לחוק), התשע"א-2011, הוארכה תחולתן של הוראות אלה לשנה נוספת, גם ביחס לשנת 2011.

ה.      לאחרונה תוקן החוק בכך שניתנה אפשרות, באופן קבוע לשר האוצר, באישור ועדת הכספים, להאריך את הוראות סעיף 11 וחלק ב' לתוספת הראשונה לפקודת מס הכנסה, כנוסחן בסעיף 5(ב) לחוק, לתקופות נוספות שלא יעלו על שנתיים כל אחת. תחולתו של התיקון האמור לחוק הינו מיום 1.1.2012.

2.         תקנות סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה) – החלה על שנת 2012

ביום 19 בינואר, 2012 פורסמו ברשומות תקנות סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה) (הארכת תחולת סעיף 5(ב) לחוק), התשע"ב-2012, הקובעות כי הוראות סעיף 11 וחלק ב' לתוספת הראשונה לפקודת מס הכנסה, כנוסחן בסעיף 5(ב) לחוק, יחולו גם בשנת הכספים 2012.

כלומר, התקנות מאריכות את התקופה למתן הטבות במס לתושבי יישובי קו העימות הדרומי כהגדרתם בחוק סיוע לשדרות וליישובי הנגב המערבי (הוראת שעה), התשס"ז-2007 וליישובים נוספים כפי שנקבעו בצו של שר האוצר, בשנה נוספת, גם ביחס לשנת 2012, וזאת על פי הסמכות שהוענקה לשר האוצר להאריך את תקופת ההטבה.

לפיכך, מי שהיה תושב אזור קו עימות דרומי (כמוגדר בחוק ובצו) במשך כל שנת המס 2012, יהיה זכאי באותה שנה לזיכוי ממס בשיעור של 20% מהכנסתו החייבת מיגיעה אישית עד לסכום של 233,400 ₪ (סכום מעודכן לשנת 2012), בכפוף לעמידה בתנאים שנקבעו בסעיף 11 לפקודת מס הכנסה.

דוחות שנתיים בניכויים 126 ו-856 לשנת 2011 – הגשה באופן מקוון עד ה-30.4.2012

הנדון:     דוחות שנתיים בניכויים 126 ו-856 לשנת 2011 – הגשה באופן מקוון עד ה-30.4.2012

1.       דוחות שנתיים 126 ו-856 לשנת 2011

א.             דוחות שנתיים לשנת המס 2011 – הגשה באופן מקוון עד ה-30.4.2012

את דוחות הניכויים יש להגיש באופן מקוון בלבד.

דוח מקוון לעניין זה, הינו דוח ששודר ישירות לשע"מ (למייצגים מקושרים למחשב שע"מ) או שודר באמצעות אתר האינטרנט של רשות המסים, שכתובתו www.mof.gov.il/taxes.

המועד החוקי להגשת הדוחות (856/126) ה"מקוונים" לשנת 2011, הינו עד לתאריך ה-30 לאפריל 2012.

מוקד הניכויים ברשות המיסים אינו מקבל דוחות שנתיים בניכויים (856/126) המוגשים באופן "ידני" (על גבי טפסים) או "ממוכנים" (על גבי דיסקטים או תקליטורים).

בהנחיית רשות המיסים מודגש כי דוח ייחשב כדוח שהוגש רק לאחר העברת טופס ההצהרה חתום על-ידי המעביד/משלם (למעט חתימת מייצג) בהתאם להנחיות ולפרסומים, למחלקת תפעול (מוקד הניכויים) שבחטיבת שירות לקוחות. תאריך הגשת הדוח הינו התאריך שבו התקבל טופס ההצהרה כאמור, במוקד הניכויים.

מודגש כי דוחות שיוגשו שלא בהתאם להנחיות, ייחשבו כאילו לא הוגשו.

יצוין כי המערכת ה"מקוונת" (האינטרנטית) לקליטת הדוחות השנתיים בניכויים לשנת המס 2011 נפתחה לציבור המשתמשים.

ב.       הבהרות ושינויים בדוחות השנתיים לשנת 2011 – הודעת רשות המיסים

רשות המיסים פרסמה הנחייה של ד"ר חיים גבאי, סמנכ"ל בכיר שומה וביקורת, מיום 20.12.2011 (להלן: "הודעת רשות המיסים מיום 20.12.2011"), שבמסגרתה מובאים השינויים שחלו בדוחות 126 ו-856 לקראת הגשתם לשנת 2011, וכן הבהרות שונות.

הודעת רשות המיסים מיום 20.12.2011 מצורפת כנספח.

2.       דוחות תקופתיים לשנת 2012

במסגרת הודעת רשות המיסים מיום 20.12.2011, מופנית תשומת הלב לכך שבהתאם לסעיף 166(ב1) לפקודה ולהוראת השעה שנחקקה לסעיף זה לשנת 2012, כל מעביד שלו ארבעה עובדים במועד כלשהו בתקופת הדיווח, נדרש להגיש באופן מקוון, דוח כל ארבעה חודשים רצופים על תשלום הכנסת עבודה או תשלום הכנסה חבת ניכוי. הדוח יוגש כפי שיחליט המנהל.

בתקופה הקרובה יפורסמו מבנה הדוח וכללי הדיווח התקופתי.

3.       דוחות שנתיים בניכוי 126 ו-856 – כללי דיווח – תזכורת

א.      הרינו להזכירכם כי בספטמבר, 2010 רשות המיסים פרסמה הנחייה לגבי אופן הדיווח של תשלום שלילי ו/או מצבים אחרים הגורמים לכאורה למס שלילי.

ב.       בהתאם להנחיית רשות המיסים, נדרש שתהיה התאמה שנתית בין חלקי הדוח השנתי (בין רשומות הפרט לבין רשומות הסיכום) וכן התאמה בין הדוח השנתי לדוחות השוטפים (טפסי 102).

ג.       ברצוננו לחזור ולהביר כי במצב בו קיימת אי התאמה הדוחות לא יאושרו, ועקב כך לא יינתנו פטורים מניכוי מס במקור ואישורי ניהול ספרים.

ד.       לאור האמור לעיל, המלצתנו הינה להקפיד על ההתאמות הנדרשות, כמפורט בסעיף 3ב לעיל.

הוראת השעה בדבר אי החלת התקינה החשבונאית החדשה (IFRS) לצרכי מס הוארכה גם לשנות המס 2010-2011

1. בחודש יולי 2006, אושר תקן חשבונאות מס' 29, הקובע כי חברות הכפופות לחוק ניירות ערך והמדווחות על-פי הוראותיו, יערכו את דוחותיהן הכספיים, לגבי שנת הכספים 2008 ואילך, לפי כללי חשבונאות בינלאומיים (כללי IFRS). כמו כן, מאפשר התקן יישום מוקדם של הכללים לגבי שנת הכספים 2007, וכן מאפשר החלה רצונית של התקן בידי רשויות נוספות.

2. בפברואר 2010 פורסם תיקון מס' 174 לפקודת מס הכנסה, אשר במסגרתו הוספה הוראת שעה (סעיף 87א לפקודה) (להלן: "הוראת השעה"), לפיה בקביעת ההכנסה החייבת לא יחול תקן 29, אף אם הוחל בדוחות הכספיים לגבי שנות המס 2007, 2008 ו-2009.

3. בינואר 2011, רשות המסים פרסמה הודעה, לפי ועדה מטעם רשות המסים עמלה, יחד עם נציגי לשכת רואי החשבון, לשכת עורכי הדין ופורום מנהלי הכספים הראשים (CFO), על בחינת השלכות המס הנובעות מכללי הדיווח החשבונאיים החדשים והמלצות הוועדה ישמשו בסיס להצעה לתיקון החקיקה, וכי בכוונתה להמליץ לשר האוצר לפעול לשם הארכת הוראת השעה האמורה גם ביחס לשנת 2010. במסגרת הצעת חוק מטעם הממשלה, הוצע להאריך את תוקף הוראת השעה גם לגבי שנת המס 2010, עד להשלמת הליכי החקיקה ליישום כללי ה-IFRS לצורך דיני המס.

4. לאחר בחינה מעמיקה שנערכה במסגרת ועדה שמינה מנהל רשות המסים, פורסם לאחרונה תזכיר חוק, שבמסגרתו מוצעים מספר תיקונים לפקודה, אשר יהא בהם כדי להבהיר ולקבוע את אופן חישוב ההכנסה החייבת ועיתויה במקרים שבהם קיימת אי בהירות וכללי ה- IFRS אינם עולים בקנה אחד עם עקרונות שיטת המס בישראל.

5. ביום 12 בינואר, 2012 פורסם ברשומות תיקון לסעיף 87א לפקודה (תיקון מס' 188 לפקודת מס הכנסה), שבמסגרתו הוארך תוקף הוראת השעה גם לגבי שנות המס 2010 ו-2011.

קרי, לגבי שנות המס 2007-2011 כללי ה- IFRS לא יילקחו בחשבון לצורך קביעת ההכנסה החייבת.

6. להלן דוגמא לסוגיות המתייחסות לתקינה החשבונאית החדשה, שלהן השלכה על דוח ההתאמה לצרכי מס

- פיצויים והטבות לעובדים

- הנפקת מכשירים פיננסים

- חכירת מקרקעין עפ"י חוזי מנהל

- התאמות מנגזרים משובצים

- רישום נכסים/התחייבויות בערכם הנוכחי

- התאמות בגין התחייבויות למדען

- שערוך השקעות קבע לשווי שוק, לרבות שינוי בערך נדל"ן להשקעה

- התאמות שכ"ד מדורג

חובת ניכוי במקור מתשלומים בעד שירותים או נכסים בשנת המס 2012

חובת הניכוי במקור מתשלומים בעד שירותים או נכסים הינה בהתאם לצו מס הכנסה (קביעת תשלומים בעד שירותים או נכסים כהכנסה), תשל"ז- 1977 ותקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלומים בעד שירותים או נכסים), תשל"ז-1977.

1. מי חייב בניכוי מס במקור משירותים ונכסים

1.1 המדינה, גופים שדינם כדין המדינה (כגון: רשות מקומית, בנק ישראל, המוסד לביטוח לאומי וכו'), חברות ממשלתיות וחברות בנות ממשלתיות – ללא קשר לגובה המחזור.

1.2 מוסדות כספיים כמשמעותם בחוק מע"מ, כגון: בנקים, חברות ביטוח, חברי בורסה וכו' – ללא קשר לגובה המחזור.

1.3 בית חולים, קופת חולים, מוסד להשכלה גבוהה – ללא קשר לגובה המחזור.

1.4 חבר בני אדם שקיבל זיכיונות בקשר עם נפט, מחצבים, חשמל, מים ועריכת הגרלות או הימורים – ללא קשר לגובה המחזור.

1.5 חברה – לרבות אגודה שיתופית או חברות בנות שלה – שמחזור עסקיהן ביחד, של החברה האם והחברות הבנות, או של כל אחת מהן לחוד, עלה על הסכום הנקוב בטור (א) שבטבלה המצורפת כנספח א' לחוזר.

לעניין זה:

"מחזור" – סכום המכירות וסכום התמורה בעד שירותים, כולל מסים עקיפים (כולל מע"מ), ולרבות תקבולים שהתקבלו בשביל אדם אחר.

"חברה בת" – חברה שחברה אחרת מחזיקה ב-50% או יותר מהערך הנקוב של הון מניות המוצא שלה או מכוח ההצבעה שבה או רשאית למנות מחצית או יותר מהמנהלים, או את המנהל הכללי שלה.

חובת הניכוי לא תחול על חברה בת שמחזורה לא עלה על הסכום הנקוב בטור (ב) בטבלה (אלא אם – כאמור לעיל – מחזורה ביחד עם מחזור חברות הבנות שלה עלה על הסכום הנקוב בטור (א) בטבלה). משמע, יתכן שחובת הניכוי תחול על חברה אם בשל כך שמחזורה הכולל יחד עם חברת בת עלה על הסכום הנקוב בטור (א) ולא תחול על החברה הבת רק בשל כך שמחזורה בלבד לא עלה על הסכום הנקוב בטור (ב).

ואולם במקרים מסוימים ניתן לצאת מתחולת התקנות – ראה סעיף 2 בהמשך.

בנספח ב' לחוזר מובאת המחשה להבהרת ההוראות שבסעיף 1.5 לעיל.

1.6 נישום החייב בניהול מערכת חשבונות כפולה, כפי שנקבע בהוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) (מספר 2), התשל"ג – 1973 (בנספח ד' לחוזר מובא פירוט לגבי מי שחייב לנהל מערכת חשבונות כפולה על פי אותן הוראות), או בהוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות על ידי מוסד), התשנ"ב-1992 (בנספח ה' לחוזר מובא פירוט לגבי מוסדות שחייבים לנהל מערכת חשבונות כפולה על פי אותן הוראות).

ואולם במקרים מסוימים ניתן לצאת מתחולת התקנות – ראה סעיף 2 בהמשך.

1.7 שותפות שאחד או יותר מהשותפים בה הוא חבר בני אדם החייב בניכוי במקור מתשלומים בעד שירותים או נכסים.

1.8 יחיד, שותפות, מוסד ציבורי כהגדרתו בסעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה, וכן כל התאגדות אחרת שמחזור עסקיהם בשנת המס 1988 או לאחר מכן עלה על הסכום הנקוב בטור (א) שבטבלה. ואולם במקרים מסוימים ניתן לצאת מתחולת התקנות – ראה סעיף 2 בהמשך.

לעניין זה "מחזור" – כהגדרתו בסעיף 1.5 לעיל, בכפוף לסייגים כדלקמן:

(א) לגבי יחיד, שותפות של יחידים, מוסד ציבורי כהגדרתו בסעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה – לא יובאו בחשבון תקבולים שפקיד השומה אישר בכתב כי הם הכנסה חד פעמית בידי המקבל (למשל, תרומה חד פעמית שקיבל מוסד ציבורי מקרן עיזבון וכיו"ב).

(ב) לגבי מוסד ציבורי כאמור – יראו כמחזור את סך כל התקבולים שקיבל, בכפוף לאמור ב-(א) לעיל.

(ג) לגבי עורך דין – לא יובאו בחשבון סכומים שקיבל כפיקדונות הרשומים בספרי העסק כפיקדונות, ומופקדים בחשבון בנק נפרד שבו מופקדים רק כספי פיקדונות.

למען הסר ספק, נקבע במפורש כי לא יחשבו לתשלומים בעד שירותים או נכסים תשלומים שלגביהם לא חלה חובת רישום בספרי העסק, היינו, תשלומים במישור הפרטי.

2. אפשרות יציאה מחובת הניכוי במקור לנישום שמחזורו ירד

יש אפשרות של יציאה אוטומטית מחובת הניכוי במקור לנישום שהיה חייב בניכוי כתוצאה מגובה מחזורו בעבר ולאחר מכן חלה ירידה במחזורו, אם נתקיים האמור להלן:

(בנספח ג' לחוזר מובאת המחשה להבהרת הוראות ההקלה לנישום שמחזורו ירד)

2.1 יחיד, שותפות של יחידים וחברה שאינה חברת אם או חברת בת

א. לגבי מי שחייב לנהל כפולה בשנת התשלום -

ניתן לצאת מחובת הניכוי במקור, אם בכל אחת משלוש שנות המס שקדמו לשנת המס שלפני שנת המס שבה משתלם התשלום לא עלה מחזור עסקיהם על הסכום הנקוב בטור (א) שבטבלה (ראה נספח א' לחוזר), קרי, לגבי תשלום בשנת 2012 המחזור בשנים 2008, 2009 ו-2010, ושלא היו חייבים בחובת ניהול מערכת חשבונות כפולה בכל שלושת השנים הנדונות.

ב. לגבי מי שאינו חייב לנהל כפולה בשנת התשלום -

ניתן לצאת מחובת הניכוי במקור, אם בכל אחת משלוש שנות המס שקדמו לשנת המס שלפני שנת המס שבה משתלם התשלום לא עלה מחזור עסקיהם על הסכום הנקוב בטור (א) שבטבלה, קרי, לגבי תשלום בשנת 2011 המחזור בשנים 2007, 2008 ו-2009, בלי קשר לחובת/אי חובת ניהול כפולה באותן שנים.

2.2 לגבי חברה שהיא חברת אם או חברה בת, היינו חברה בתוך קבוצת חברות (אם ובנות בלבד)

א. אם החברה המשלמת חייבת בהנהלת חשבונות כפולה בשנת התשלום -

ניתן לצאת מחובת הניכוי במקור, בתנאי שהחברה המשלמת לא היתה חייבת בחובת ניהול מערכת חשבונות כפולה בשלושת השנים שקדמו לשנה שקדמה לשנת התשלום, ובתנאי שבכל אחת מאותן שנים לא עלה מחזור העסקים של חברת האם יחד עם כל החברות הבנות שלה (במקרה של תשלום על ידי חברת האם) או של חברת הבת יחד עם חברת האם שלה (במקרה של תשלום על ידי חברת הבת) על הסכום הנקוב בטור א' שבטבלה.

לגבי תשלום בשנת 2012 המחזורים הרלבנטיים הינם של השנים 2008, 2009 ו-2010.

ב. אם החברה המשלמת אינה חייבת בהנהלת חשבונות כפולה בשנת התשלום -

ניתן לצאת מחובת הניכוי במקור, אם בכל אחת משלוש שנות המס שקדמו לשנת המס שלפני שנת המס שבה משתלם התשלום לא עלה מחזור העסקים של חברת האם יחד עם כל החברות הבנות שלה (במקרה של תשלום על ידי חברת האם) או של חברת הבת יחד עם חברת האם שלה (במקרה של תשלום על ידי חברת הבת) על הסכום הנקוב בטור א' שבטבלה, בלי קשר לחובת/אי חובת ניהול כפולה באותן שנים.

לגבי תשלום בשנת 2012 המחזורים הרלבנטיים הינם של השנים 2008,

2009 ו-2010.

לפיכך, חברת בת שמחזור עסקיה שלה בלבד ירד ובמשך 3 שנים לא עלה על הסכום הנקוב בטור ב' שבטבלה, תמשיך להתחייב בניכוי המס במקור, אם סה"כ המחזור שלה ביחד עם חברת האם עלה על הסכום הנקוב בטור א'.

2.3 לגבי מוסד ציבורי -

ניתן לצאת מחובת הניכוי במקור, אם בכל אחת משלוש שנות המס שקדמו לשנת המס שלפני שנת המס שבה משתלם התשלום, לא עלה מחזור עסקיו של המוסד הציבורי (סך כל התקבולים שקיבל) על הסכום הנקוב בטור (ג) שבטבלה המפורטת בנספח א' לחוזר (קרי, לגבי תשלום בשנת 2012 המחזור בשנים 2008, 2009 ו-2010), אלא אם כן העסיק בכל אחת משנות המס כאמור, למעלה מ-10 מועסקים, והכל ללא קשר לחובת/אי חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה באותן שנים.

2.4 לא תחול חובת ניכוי המס במקור על יחיד או שותפות של יחידים שפקיד השומה אישר בכתב כי חלה הקטנה מהותית בהיקף עסקיהם. הוראה זו איננה תקפה לגבי חברות, אגודות שיתופיות ומוסדות.

3. הבהרות נוספות

3.1 חובת הניכוי האמורה חלה על תשלומים בעד שירותים או נכסים.

להלן רשימה סגורה של גופים, שהתשלומים שהינם מקבלים בעד שירותים או נכסים, פטורים מחובת ניכוי מס במקור:

1. המדינה.

2. רשות מקומית.

3. איגוד ערים.

4. מועצה דתית.

5. הסוכנות היהודית לארץ ישראל.

6. ההסתדרות הציונית העולמית.

7. חברה העוסקת בישראל בעסקי ביטוח.

8. קרן הקיימת לישראל.

9. קרן היסוד.

10. המגבית היהודית המאוחדת לישראל.

11. מוסד בנקאי.

12. בנק ישראל.

13. מבקר המדינה.

14. המוסד לביטוח לאומי.

15. רשות הנמלים.

16. רשות השידור.

17. רשות שדות התעופה.

18. שירות התעסוקה.

19. האפוטרופוס הכללי.

20. נציגות בית משותף – לגבי תשלום המתקבל בידו כהשתתפות בהוצאות החזקה וניהול הרכוש המשותף.

אין לראות כתשלומים בעד שירותים או נכסים – תשלומים אשר לגביהם נקבעה חובת ניכוי מס ספציפית בתקנות אחרות כגון: משכורת, שכר סופרים, שכר דירקטורים, שירותי משרד, עבודות בניה והובלות, ריבית, שכר דירה ועוד.

3.2 חובת הניכוי היא בעת ביצוע התשלום, לרבות מתשלום מקדמה ותשלום על חשבון.

3.3 גם תשלום בשווה כסף נחשב כתשלום החייב בניכוי.

3.4 יש לנכות מס מהתשלום הכולל, לרבות מהחזר הוצאות ומע"מ, אלא אם מדובר בנותן שירותים שהמע"מ בגינו משתלם על ידי מקבל השירותים (חשבונית עצמית), שאז לא ינוכה מס במקור ממרכיב המע"מ.

3.5 שיעורי ניכוי המס במקור משירותים או נכסים הינם:

30% - כאשר המקבל אינו מציג אישור בכתב מאת פקיד השומה כי ניהל פנקסים קבילים והגיש את הדוחות שחויב בהגשתם.

20% - כאשר המקבל מציג אישור בכתב מאת פקיד השומה כי ניהל פנקסים קבילים והגיש את הדוחות שחויב בהגשתם.

שיעור אחר או פטור מניכוי – לפי אישור בכתב מפקיד השומה. יצוין, שבאישורים המופקים על ידי רשות המסים נרשם שהפטור/השיעור המוקטן אינו חל על תשלום בשווה כסף.

ניתן לבדוק באתר האינטרנט של רשות המסים את שיעורי הניכוי הספציפיים לכל ספק על פי מספר תיק מס הכנסה/עוסק מורשה/שותפות. המידע המתקבל שם מהווה אסמכתא לכל דבר ועניין, רק אם הפלט הופק ונחתם על ידי משלם התשלומים. כמו כן, ניתן לקבל מידע שוטף עבור מספר רב של ספקים באמצעות מערכות מקוונות נוספות.

3.6 תשלומים בעד נכס או שירות ששוויים אינו עולה על 4,800 ש"ח (לפני מע"מ) (סכום זה בתוקף מיום 1.1.2012) לא חייבים בניכוי מס במקור. הסכום האמור יתעדכן כל אימת שישונה הסכום המזערי של עסקה הפוטר מהמצאת אישור לפי חוק עסקאות גופים ציבוריים. על פי דברי הסבר של רשות המסים המדובר בתשלומים חד פעמיים לספק או נותן השירותים שאינו קבוע ואין לו חשבון חו"ז אצל המשלם.

3.7 דיווח מקוון – על פי תיקון 161 לפקודה (שתחילתו ביום 1.1.08) חלה חובה על כל מנכה להגיש דוח שנתי (באמצעות טופס 856) לגבי כל תשלום המהווה "הכנסה חבת ניכוי" (כהגדרתה בסעיף 166(ג) לפקודה) באופן מקוון (שידור באמצעות האינטרנט או שידור ישירות למחשב השע"מ), כפי שיורה המנהל, עד ליום 30 באפריל שלאחר שנת המס שלגביה מוגש הדוח, בצירוף הצהרה בטופס שקבע המנהל שלפיה הפרטים והידיעות שמסר בדוח הם נכונים ומלאים, וכן פלט חתום בידיו של הדוח האמור. הדרכה ודברי הסבר על תהליך הדיווח הממוכן מופיעים באתר של רשות המסים תחת הקישור של "מידע למעסיקים במ"ה".

3.8 במקרה של ספק או אי-בהירות, מומלץ עד לבירור העניין, לבצע את הניכוי במקור, שכן בכל מקרה הנהנה מאי ביצוע הניכוי הינו המקבל ואילו במחיר אי הניכוי שנעשה שלא כדין נושא המשלם.

לוט: נספח א' - טבלת מחזורים לענין קביעת החבות בניכוי מס במקור

נספח ב' - המחשת הוראות חובת ניכוי מס במקור לגבי חברה אם וחברות בנות

נספח ג' - המחשת הוראות ההקלה בחובת ניכוי במקור במקרה של ירידה במחזורים

נספח ד' - הגדרות וטבלת חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה לפי הוראות ניהול ספרים

נספח ה' - הגדרות ופירוט לגבי חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה של מוסד

נספח ו' - חובת ניהול מערכות חשבונות כפולה – תרשים בדיקה בדבר החבות לניכוי מס במקור וטבלת דוגמאות

נספח א'

טבלת מחזורים לעניין קביעת החבות בניכוי מס במקור

בשנת המס טור (א)

(אלפי ₪) טור (ב)

(אלפי ₪) טור (ג)

(אלפי ₪) המועד שבו חלה לראשונה חובת הניכוי

חברה או חברות בנות שלה שהמחזור שלהן ביחד או של כל אחת מהן לחוד, עולה על הסכום המפורט בטור חברת בת, שהמחזור שלה בלבד עלה על הסכום המפורט בטור מוסד ציבורי, שמחזורו עלה על הסכום המפורט בטור

2010 5,100 1,010 3,200 מ-1.1.12

2009 5,000 980 3,100 מ-1.1.11

2008 4,900 960 3,000 מ-1.1.10

2007 4,700 930 2,900 מ-1.1.09

2006 4,500 890 2,800 מ-1.1.08

2005 4,400 880 2,700 מ-1.1.07

2004 4,300 860 2,700 מ-1.1.06

2003 4,300 840 2,600 מ-1.1.05

2002 4,300 840 2,600 מ-1.1.04

2001 4,300 850 2,700 מ-1.1.03

2000 4,100 800 2,500 מ-1.1.02

1999 4,000 790 מ-1.1.01

1998 3,900 780 מ-1.1.00

1997 3,700 730 מ-1.1.99

1996 3,600 710 מ-1.1.98 *

1995 4,000 800 מ-1.1.97

1994 3,600 710 מ-1.1.96

1993 3,300 660 מ-1.1.95

1992 3,000 600 מ-1.1.94

1991 2,700 540 מ-1.1.93

1990 2,500 500 מ-1.1.92

1989-1978 2,000-10 350-2 שנות המס 1991-1980 בהתאמה

* מי שסכומים שהשתלמו על ידיו בעד שירותים או נכסים בשנת המס 1997 לא ראו בהם "תשלומים בעד שירותים או נכסים" לא יהא חייב בניכוי במקור לפני 1.4.98

נספח ב'

המחשת הוראות חובת ניכוי מס במקור לגבי חברת אם וחברות בנות – שנת 2012

לגבי הגדרת "חברת בת" – ראה סעיף 1.5 לחוזר.

(1) נתונים -

בכל אחת מהשנים עד וכולל שנת המס 2011 הצו לניכוי מס במקור משירותים ונכסים לא חל על אף אחת מהחברות (לפיכך יש צורך לבדוק רק את הנתונים הרלבנטיים לשנת המס 2012 בלבד).

מחזורים לשנת המס 2010

מחזור מחייב של חברת אם – 5,100 אלפי ₪ (טור א'), של חברת בת 1,010 אלפי ₪ (טור ב').

מקרה 1 מקרה 2

(אלפי ₪) (אלפי ₪)

חברת האם 3,300 2,000

חברת בת A 1,000 600

חברת בת B 800 1,200

סך הכול מחזור (חברת האם+A+B) 5,200 3,800

חברה נכדה C (בת של B) - 4,000

סך הכול מחזור חברות B + C - 5,200

(2) תחולת הוראות ניכוי מס במקור ביחס לשנת המס 2012 תהא כדלקמן:

מקרה 1 מקרה 2

חברת האם חלה (1) לא חלה (4)

חברת בת A חלה (2) לא חלה (5)

חברת בת B לא חלה (3) חלה (6)

חברה נכדה C (בת של B) חלה (7)

הבהרות

(1) המחזור הכולל (5,200) עולה על 5,100 אלפי ₪.

(2) מחזור חברת הבת A (1,100) עולה על 1,010 אלפי ₪ והמחזור הכולל של חברת האם והחברות הבנות שלה (5,200), עולה על 5,100 אלפי ₪.

(3) המחזור של חברת הבת B (800) לא עולה על 1,010 אלפי ₪.

(4) המחזור הכולל של חברת האם וחברות הבנות שלה (3,800) לא עולה על 5,100 אלפי ₪. אין לכלול במחזור הכולל את המחזור של החברה הנכדה.

(5) המחזור הכולל של חברת האם וחברות הבנות שלה (3,800) לא עולה על 5,100 אלפי ₪. לפיכך, אין צורך לבחון מהו המחזור של חברת הבת B בפני עצמה.

(6) המחזור הכולל של חברה B ביחד עם חברת הבת שלה C (5,200) עולה על 5,100 אלפי ₪.

(7) מחזור חברת הבת C עולה על 1,010 אלפי ₪ והמחזור הכולל של C+B עולה על 5,100

אלפי ₪.

הערה לגבי הדוגמא: בנוסף למבחן המחזור, יש לוודא גם שעל החברה המשלמת לא חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

נספח ג'

המחשת הוראות ההקלה בחובת ניכוי מס במקור במקרה של ירידה במחזורים

במידה וההוראות חלו בעבר על המשלם, אזי אפשרות יציאה מחובת ניכוי במקור הינה, במקרה של חברת האם, רק אם מחזור העסקים שלה ביחד עם כל חברות הבנות שלה ירד אל מתחת לסכום הנקוב בטור (א), במשך 3 שנות המס שקדמו לשנת המס שלפני שנת המס שבה משתלם התשלום.

חברת בת שמחזור עסקיה שלה בלבד ירד ובמשך 3 שנים לא עלה על הסכום הנקוב בטור (ב) בטבלה, תמשיך להתחייב בניכוי המס במקור אם סה"כ המחזור שלה ביחד עם חברת האם עלה על הסכום הנקוב בטור (א), דהיינו לגבי חברת בת, הסכום הנקוב בטור (ב) אינו רלבנטי לעניין ההקלה בגין ירידה במחזור.

דוגמה להקלה בגין ירידה במחזור – שנת המס 2012

נתונים –

על כל החברות חלה חובת ניכוי במקור בשנה הקודמת (שנת המס 2011), בהתאם למחזור שלהן בשנים קודמות (עד וכולל שנת 2009).

להלן המחזורים בשנות המס 2008 – 2010 (באלפי ₪):

בשנת המס

2008

2009

2010

חברה אם (1) 2,700 2,900 3,000

חברה בת א' (2) 900 900 900

חברה בת ב' (3) 600 700 900

סה"כ חברה אם וחברות בנות א' ו-ב' 4,200 4,500 4,800

חברה נכדה ג' – חברה בת של חברה ב' (4) 3,700 4,000 4,300

סה"כ חברה בת ב' והחברה הבת שלה – חברה ג' 4,300 4,700 5,200

המחזור הקובע בטור (א) בטבלה בנספח א' לחוזר 4,900 5,000 5,100

בדיקת תחולת חובת הניכוי במקור על כל אחת מהחברות בשנת המס 2012

(1) חברה אם – לא חלה החל מ-1.1.2012, הואיל ובכל אחת משנות המס 2008 – 2010 לא עלה מחזורה ביחד עם מחזור החברות הבנות א' ו-ב' על הסכומים בטור (א) שבטבלה בנספח א' לחוזר.

(2) חברה בת א' – לא חלה החל מ-1.1.2012, הואיל ובכל אחת משנות המס 2008 – 2010 לא עלה מחזורה ביחד עם מחזור החברה האם על הסכומים בטור (א) שבטבלה בנספח א' לחוזר.

(3) חברה בת ב' – חלה, הואיל ובשנת המס 2010 עלה מחזורה ביחד עם מחזור חברת הבת שלה (חברה ג') על 5,100 אלפי ₪.

(4) חברה נכדה ג' – חלה, הואיל ומחזורה ביחד עם החברה האם שלה (חברה ב') עלה בשנת המס 2010 על 5,100 אלפי ₪.

הערה לגבי הדוגמא –

בנוסף למבחן המחזור, יש לוודא גם שעל החברה המשלמת לא חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

נספח ד'

הגדרות וטבלת חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה לפי הוראות ניהול ספרים שנת המס 2012

הגדרות רלבנטיות מתוך הוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) (מספר 2), התשל"ג-1973:

"מועסק" – לרבות הבעלים ובני משפחותיהם העובדים בעסק וכן שותפים העובדים בעסק;

לעניין זה –

(א) חניך או מי שעובד לא יותר מארבע שעות ביום ייחשב לחצי מועסק;

(ב) מי שעבד בעסק חלק משנת המס ייחשב לחלק ממועסק כיחס תקופת עבודתו לשנה שלמה;

"מחזור" – אחד מאלה:

(א) סכום המכירות וסכום התמורה בעד שירותים – לרבות מסים עקיפים, בשנת המס הקודמת או בשנת המס האחרונה שלגביה נערכת שומה סופית (להלן – "השנה הקובעת"), והכל לפי הסכום הגבוה, כשהוא מוכפל ב-12 ומחולק למספר חודשי פעילות העסק בשנת המס הקודמת או בשנה הקובעת, לפי העניין.

לעניין זה – "חודש" – לרבות חלק מחודש.

(ב) לגבי נישום שפנקסיו היו בלתי קבילים בשנה הקובעת – אחד מאלה, לפי הסכום הגבוה שביניהם:

(1) הסכום השווה למחזור שנקבע לצורך השומה בשנה הקובעת, כשהוא מותאם לעליית המדד, מהמדד שהתפרסם בחודש הראשון של השנה הקובעת ועד למדד שהתפרסם בחודש הראשון של שנת המס הקודמת;

(2) הסכום האמור בסעיף קטן (א);

(ג) לגבי נישום שלא היה לו מחזור, בשנת המס הקודמת – אחד מאלה:

(1) מחזור בשנת המס שלפני השנה הקודמת, כשהוא מותאם לעליית המדד מהמדד שהתפרסם בחודש האחרון של שנת המס שלפני השנה הקודמת ועד למדד שהתפרסם בחודש האחרון של שנת המס הקודמת.

(2) לא היה לנישום מחזור בשנת המס שלפני השנה הקודמת – אומדן המחזור או ההוצאות בעסק בשנת המס, לפי הגבוה ביניהם.

לעניין זה, "שומה סופית" – שומת מס הכנסה או שומת מס ערך מוסף, שנערכה לתקופה מקבילה לשנת מס, שאין עוד לגביה זכות להשגה או לערעור.

נספח ד' (המשך)

טבלת חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה לפי הוראות ניהול ספרים בשנת המס 2012

יש לשים לב, שבתוקף מיום 1.1.2010 עודכנו הסכומים בהוראות ניהול ספרים (במסגרת ק"ת 6838 מיום 21.12.2009), לאחר שנים רבות בהן לא עודכנו הסכומים.

התוספת להוראות שחלה על הנישום סוגי הנישומים תנאים לחיוב במערכת חשבונות כפולה המחייבים בניכוי במקור ע"פ הצו (התנאים אינם במצטבר)

הסכומים המופיעים בסוגריים הינם עד ליום 31.12.09

א יצרנים מחזור עסקים עולה על 3,450,000 ₪ (3,000,000 ₪) או

שמונה עשר מועסקים ומעלה.

ב סיטונאים מחזור עסקים עולה על 3,450,000 ₪ (3,000,000 ₪) או

ארבעה מועסקים ומעלה.

ג קמעונאים מחזור עסקים עולה על 3,450,000 ₪ (3,000,000 ₪) או

שבעה מועסקים ומעלה.

ד קבלנים עלות בניה או מחזור עסקים עולה על 3,450,000 ₪ (3,000,000 ₪)

ז בעלי בתי-ספר לנהיגה הכנסה מהפעלת 5 כלי-רכב ללימוד נהיגה או יותר.

ח בעלי בתי-ספר מספר התלמידים הממוצע עולה על 150.

ט סוחרי מקרקעין מחזור עסקים בתוספת עלות מלאי לסוף שנה קובעת עולה על 10,350,000 ₪ (9,000,000 ₪).

ט מתווכי מקרקעין עמלה שנתית עולה על 560,000 ₪ (490,000 ₪)

י סוחרי רכב מחזור עסקים עולה על 10,350,000 ₪ (9,000,000 ₪)

י מתווכי רכב עמלה שנתית עולה על 420,000 ₪ (370,000 ₪)

יא נותני שירותים ואחרים מחזור עסקים עולה על 1,950,000 ₪ (1,700,000 ₪)

יא מוסכים מחזור עסקים עולה על 2,700,000 ₪ (2,350,000 ₪)

יב חקלאים מחזור עסקים עולה על 4,700,000 ₪ (4,100,000 ₪)

שטח כולל של נטיעות העולה על 375 דונם.

יד בעלי תחנות דלק בעל תחנת דלק (המוגדר החל מיום 1.1.07 כמי שמוכר דלק רק באמצעות משאבת דלק המחוברת למערכת חשבונות ממוחשבת) העוסק במכירת דלק, ובמתן שירותי סיכה או רחיצה או בעל תחנת דלק העוסק במכירת דלק בלבד. (עד 31.12.06 היה תנאי נוסף שכמות הבנזין שנקנתה בשנת המס הקודמת עלתה על 2 מיליון ליטר).

טו סוכנות ביטוח סוכן של חברת ביטוח המורשה להדפסת פוליסות ביטוח.

טז יהלומנים כל יהלומן פרט למי שעיקר עיסוקו עיבוד יהלומים מחומר גלם של אחרים או תיווך ביהלומים.

נספח ה'

הגדרות ופירוט לגבי חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה של מוסד שנת המס 2012

הגדרות רלבנטיות מתוך הוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות על ידי מוסד), התשנ"ב-1992:

"מחזור" - סכום המכירות וסכום התמורה בעד שירותים בשנת המס הקודמת, לרבות מיסים עקיפים ולרבות תקבולים שאינם ממכירות ואינם תמורה בעד שירותים שנתקבלו בשנת המס הקודמת, אך למעט מכירת רכוש קבוע, למעט הלוואות שנתקבלו ולמעט תקבול שהנציב אישר, בכתב, לגביו כי הוא תקבול חד פעמי בידי המוסד, והכל מוכפל ב-12 ומחולק למספר חודשי הפעילות של המוסד בשנת המס הקודמת; לעניין זה, "חודש" – לרבות חלק ממנו;

"מוסד" - מוסד כמשמעותו בסעיף 130(א)(4) לפקודה, למעט מוסד החייב בניהול ספרי חשבונות מכוח דין אחר, וקיבל אישור בכתב מהנציב שלא לנהל ספרי חשבונות לפי הוראות אלה.

סעיף 130(א)(4) לפקודה מגדיר "מוסד" כאחד מהגופים הבאים:

(א) מוסד ציבורי כהגדרתו בסעיף 9(2) לפקודה.

(ב) ארגון מקצועי כהגדרתו בסעיף 9(2א) לפקודה.

(ג) מוסד ללא כוונת ריווח כהגדרתו בחוק מס ערך מוסף.

על מי חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה:

על מוסד שמחזורו עולה על 500,000 ₪ או שמעסיק מעל 10 מועסקים.

נספח ו'

חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה – תרשים בדיקה בדבר החבות לניכוי מס במקור וטבלת דוגמאות

תרשים בדיקה *

1. האם המשלם חייב בשנת המס הנוכחית לנהל מערכת חשבונות כפולה?

כן לא

2. האם היה חייב בניהול מערכת חשבונות כפולה באחת מ-3 השנים שלפני השנה שקדמה לתשלום? חזרה למבחנים הקיימים של גוף המנוי בצו או בשל מחזור גבוה בכפוף לסייג לפי סעיף 2א' לצו.

(לגבי תשלום בשנת 2012 – האם היתה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה בשנים 2008 – 2010)

כן לא

חייב לנכות מס

במקור מתשלום

עבור שירותים ונכסים

* על בסיס חוזר נציבות מס הכנסה מיום 10 באפריל 2000, אל המעבידים הממוכנים.

טבלת דוגמאות – ניכוי במקור בשנות המס 2011 ו-2012 בשל חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה

——————————————————————————-

נתונים – חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה:

דוגמה א דוגמה ב דוגמה ג דוגמה ד

2007 לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה

2008 לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה

2009 לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה

2010 חייב בכפולה חייב בכפולה לא חייב בכפולה לא חייב בכפולה

2011 חייב בכפולה חייב בכפולה חייב בכפולה חייב בכפולה

2012 חייב בכפולה לא חייב בכפולה חייב בכפולה חייב בכפולה

האם חלה חובת ניכוי במקור?

דוגמה א דוגמה ב דוגמה ג דוגמה ד

2011 לא חלה חובה לא חלה חובה לא חלה חובה חייב בניכוי במקור

2012 חייב בניכוי במקור לא חלה חובה לא חלה חובה חייב בניכוי במקור

(ראה הערות והסברים בעמוד הבא)

נספח ו' (המשך)

טבלת דוגמאות – ניכוי במקור בשנות המס 2011 ו-2012 בשל חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה (המשך) הערות והסברים

(1) יישום הטבלה רלבנטי אך ורק למי שאינו חייב לנכות מס במקור בשל מחזור גבוה כאמור בחוזר ובנספחים לעיל.

(2) הטבלה מפרטת את החיוב/אי החיוב לנכות מס במקור בשנים 2011 ו-2012 בהתבסס על החיוב לנהל ספרים בשיטה הכפולה בשלוש השנים שלפני השנה שקדמה לשנת התשלום בפועל.

(3) להלן הסבר לכל הדוגמאות מהעמוד הקודם (והכל תחת ההנחה שאין חובת ניכוי במקור בשל מחזור גבוה)

דוגמה א'

בשנת המס 2011 לא חלה חובת הניכוי במקור, מאחר שבכל אחת משלוש שנות המס שקדמו לשנת המס שקדמה לשנת המס 2011 (2007-2009) לא חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה, וזאת למרות שבשנת 2011 חלה לגביה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

בשנת המס 2012 תחול חובת הניכוי במקור, מאחר שבשנה זו וכן בשנת המס 2010, שהיא אחת משלוש שנות המס הרלבנטיות לבדיקה (2008-2010), חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

דוגמה ב'

בשנת המס 2011 לא חלה חובת הניכוי כמוסבר בדוגמה א'.

בשנת המס 2012 לא חלה חובת הניכוי משום שבשנה זו לא חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

דוגמה ג'

בשנת המס 2011 לא חלה חובת הניכוי כמוסבר בדוגמה א'.

בשנת המס 2012 לא חלה חובת הניכוי, היות ובכל אחת משלוש שנות המס הרלבנטיות (2008-2010) לא חלה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה, וזאת למרות שבשנת 2012 חלה לגביה חובת ניהול מערכת חשבונות כפולה.

דוגמה ד'

בשנת המס 2011 חלה חובת הניכוי, היות ובשנה זו וכן בשנת המס 2008 שהיא אחת משלוש שנות המס הרלבנטיות (2007-20009), חלה חובת ניהול מערכת הנהלת חשבונות כפולה.

בשנת המס 2012 חלה חובת הניכוי, היות ובשנה זו וכן בשנת המס 2008 שהיא אחת משלוש שנות המס הרלבנטיות (2008-2010), חלה חובת ניהול מערכת הנהלת חשבונות כפולה.

טופס 101 חדש לשנת 2012

פורסם טופס 101 חדש לשנת 2012 הכולל את השינויים החדשים בחקיקה.

הטופס כולל בין היתר את השינויים בגין נקודות זיכוי להורים לפעוטות.

101-2012

   
  הנהלת חשבונות באינטרנט הצטרפו אלינו בפייסבוק עקבו אחרינו בטוויטר אנציקלופדיית המס של ישראל  
Blog powered by: Keam Information Technologies כל הזכויות שמורות © לשי הראל רואי חשבון